Print

СПОГОДБИ ЗА ИЗБЯГВАНЕ НА ДВОЙНОТО ДАНЪЧНО ОБЛАГАНЕ. ПРОМЕНИ В РЕЖИМА НА СИДДО


I.    ОБЩА ХАРАКТЕРИСТИКА НА СИДДО


В съвременният глобализиран свят значително се разширява сътрудничеството в областта на търговията със стоки и услуги, движението на хора, стоки и капитали, на технологии, сътрудничеството в областта на науката, културата, образованието, спорта и др.
Интернационализацията на икономическите и културни процеси е характерна черта на съвременния етап от развитието на обществените и междудържавни отношения на България. Ориентацията към пазарна икономика и членството на страната в Европейския съюз, ускориха процесите на интеграция и с останалите високоразвити страни. Единственият и възможен път за развитието на икономиката на България и излизането й от състоянието на криза е пътят на отваряне към света. Друга алтернатива не съществува. България е малка икономика и трябва да си върне изгубените пазари, които да стимулират с поръчки индустрията на страната и съответно да се стопира упадъкът. Това е пътят към растеж на икономиката и към най-същественото – увеличаване на износа на страната.
Проблемите на двойното данъчно облагане заемат значително място в българското международно данъчно облагане. Тези проблеми се решават посредством двустранния международен договор като способ за избягване на двойното данъчно облагане. Двойно данъчно облагане е налице, когато един и същи данъчен субект в две или повече държави се облага с един и същи по своето основание данък за един и същи получен доход или притежавано имущество в един и същи данъчен период.
Сред основните бариери, възпрепятстващи развитието на процесите на сътрудничеството, се явява двойното данъчно облагане на доходи и имущества на местни лица на едната държава, притежавани или получавани на територията на друга държава. За преодоляване на това негативно влияние на двойното данъчно облагане от Данъчния комитет на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие (ОИРС) бе разработен и утвърден първият модел на Конвенция за избягване на двойното данъчно облагане на доходи и имущества – редакция 1977 г.  
До изменението на нашето данъчно законодателство в годините на прехода България е сключила над 20 спогодби, ревизията на които е наложителна с оглед съответствието им с българското данъчно право, вече синхронизирано с правото на Европейския съюз. Към настоящия момент България е сключила 68 Спогодби за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО). Този модел значително облекчава процесите на преговорите за подписване на спогодбите, уеднаквява тълкуването на отделните текстове на спогодбите и препоръчва методите за избягване на двойното данъчно облагане. Моделът на ОИРС (Модела) представлява по същество ориентировъчна, незадължителна препоръка за договори. Той се използваше предимно между страните-членки на тази организация, но скоро след неговото появяване надхвърли границите на тези държави и сега преобладаващият брой на спогодбите в света се основава на този модел. По същество това е проект на двустранна междудържавна конвенция (спогодба). Моделът е рамка, на която държавите базират своите спогодби, но страните са свободни да се отклоняват от клаузите, препоръчани в Модела.
Примерната структура на Модела е следната:
Раздел I Сфера на действие на спогодбата.
Член 1. Обхват по отношение на лицата.
Член 2. Данъци, по отношение на които се прилага спогодбата.
Раздел II Определения.
Член 3. Определение на някои общи понятия.
Член 4. Местно лице.
Член 5. Място на стопанска дейност.
Раздел III. Облагане на доходите.
Член 6. Доходи от недвижимо имущество.
Член 7. Печалби от стопанска дейност.
Член 8. Международен транспорт.
Член 9. Асоциирани предприятия.
Член 10. Дивиденти.
Член 11. Лихви.
Член 12. Авторски и лицензионни възнаграждения.
Член 13. Печалби от прехвърляне на имущество.
Член 14. Доходи от трудови правоотношения
Член 15. Директорски възнаграждения.
Член 16. Артисти и спортисти.
Член 17. Пенсии.
Член 18. Държавна служба.
Член 19. Студенти.
Член 20. Други доходи.
Раздел IV. Облагане на имущество.
Член 21. Имущества.
Раздел V. Методи за премахване на двойното данъчно облагане.
Член 22. А. Метод на освобождаване.
Член 22. Б. Метод на данъчния кредит.
Раздел VI. Специални разпоредби.
Член 23. Равенство в третирането.
Член 24. Процедура по взаимно споразумение.
Член 25. Обмен на информация.
Член 26. Съдействие при събиране на данъци.
Член 27. Процедурни правила за облагане с данъци при източника.
Член 28. Прилагане на спогодбата в особени случаи.
Член 29. Членове на дипломатически представителства и консулски служби.
Раздел VII. Заключителни разпоредби.
Член 30. Влизане в сила на спогодбите.
Член 31. Прекратяване на действието на спогодбата.


Доходите, които се формират от развитието на стопанска дейност и възнагражденията, които се изплащат на различни физически лица, често достигат изключително високи размери и са източник на придобиване на имущества и натрупване на капитали в една или друга държава.
При тези условия възникват отношения с международен елемент, които за България се регулират от българските данъчни закони и следователно възникват данъчни задължения към българската държава. Възникват данъчни фактически състави, които могат да се групират по следния начин.
▪ български търговски дружества и организации с нестопанска цел реализират печалби или доходи от източници в чужбина. Те притежават и управляват имоти и имущества в чужбина;
▪ български граждани получават доходи от чужбина – възнаграждения, доходи от акции и участия, дивиденти, наеми и др.;
▪ чуждестранни юридически и физически лица реализират печалби от икономическа дейност в България, независимо от това дали тази дейност се извършва самостоятелно или чрез дружества с участието на български юридически и/или физически лица;  
▪ чуждестранни лица (юридически и/или физически) получават доходи от източници в България независимо от тяхното местожителство или местопребиваване (в България или в чужбина).
В тези случаи възниква двойно данъчно облагане, което се обуславя от обстоятелството, че всяка държава самостоятелно определя пределите на проявление на държавна власт (суверенитет) и върховенството в областта на данъчното облагане. Данъчните субекти и обектите на данъчното облагане (източниците на доходи и самите доходи), са подчинени на данъчната юрисдикция на различните държави.
Осъществяването на икономическа дейност в страната от чуждестранни физически и юридически лица на практика води до сложни финансови и данъчноправни отношения. При определени условия чуждестранните лица могат едновременно да попаднат както под данъчния суверенитет на отечествената си държава, така и под този в страната, в която извършват стопанска дейност или инвестират – в случая в България.
Различните държави имат различно вътрешно финансово и данъчно право и съответно се кръстосват различни финансови интереси. Създават се условия и предпоставки за двойно данъчно облагане с тежки икономически последици за субектите на данъчното облагане.
По силата на териториалното действие на българското данъчно право за доходите, придобити в България от стопанска или друга дейност, за притежаването и/или за придобитите имоти и имущество на чуждестранни лица на територията на страната тези лица подлежат на облагане по българските данъчни закони. Държавите предявяват претенции да облагат с данъци един и същи субект за едни и същи обекти на данъчно облагане (доходи, имоти, имущества и др.), реализирани, придобити или притежавани за един и същи данъчен период от време и облагани с едни и същи или подобни по вид данъци.
Българската държава облага и събира данъци както от своите граждани за доходите им, придобити от страната или внесени от чужбина, така и от чуждестранните юридически и физически лица за доходите им с източник България.
За да се заобиколят императивните разпоредби на българския данъчен закон, в практиката се срещаха подписани договори между български и чуждестранни лица за извършване на конкретна дейност – стопанска и най-вече строителство, в които се включват клаузи за освобождаване от данък на чуждестранните лица. Включват се текстове, че данъкът влизал в цената на строително-монтажните работи, на услугите и пр., въпреки че данъчното облагане не може да бъде предмет на договаряне съгласно българският данъчен закон. Съществуваха и договори, че „данъкът е за сметка на българският контрагент”, което е правен абсурд.
Императивната данъчноправна норма в българското данъчно законодателство, с присъщия й метод на властническо регулиране, точно определя кой дължи данъка, от какъв фактически състав възниква данъчното задължение, размера на данъка, реда и сроковете за плащането му и пр. Договорни клаузи, които се отнасят за данъчни задължения са нищожни поради противоречие със закона и не пораждат правни последици, включително пред данъчната администрация.
Спрямо възникналите фактически данъчни състави, вкл. и тези с международен елемент, се прилага единствено и на общо основание българското данъчно законодателство. Същите данъчни състави обаче могат да попаднат и под действието на чуждото данъчно законодателство. На основание на националното си данъчно законодателство тази чужда държава може да облага с данъци същите доходи или имущество в лицето на същия субект, който е нейно местно лице. По този начин данъчният правопорядък на две или повече държави се стълкновява, в резултат на което е налице двойно данъчно облагане.
Получава се един заплетен кръг, разкъсването на който е възможно само при наличието на подписани и влезли в сила спогодби за избягването на двойното данъчно облагане. Тези спогодби между две или повече държави регулират данъчното облагане на едни и същи обекти и координират действията на данъчните администрации в това отношение.
По своето същество те представляват международни договори, които на основание чл. 5, ал. 4 от Конституцията на Република България (КРБ), за да влязат в сила следва да са ратифицирани от Народното събрание и да са обнародвани. Тази правна норма има следната редакция:
„(4) Международните договори, ратифицирани по конституционен ред, обнародвани и влезли в сила за Република България, са част от вътрешното право на страната. Те имат предимство пред тези норми на вътрешното законодателство, които им противоречат”.
Най-важните положения в спогодбите са за определяне на „място на стопанска дейност” и „местно лице”. Методите и способите за елиминирането на двойното данъчно облагане в Модела на ОИРС се уточняват в специален раздел – метода на освобождаването и метода на данъчния кредит (прихващането).
Печалбата на местно лице на едната държава се облага в другата държава, само ако в държавата, в която се осъществява дейността, е организирано място на стопанска дейност.
В примерния образец на СИДДО, обхватът по отношение на лицата, за които се прилагат клаузите на спогодбите, се определя чрез термина „резидент” (чл. 4 от модела), чрез който се определят физическите и юридическите лица – субекти на данъчно облагане, спрямо които евентуално ще се прилага спогодбата. В българската версия на спогодбите се използва понятието „местно лице”. Терминът „резидент” е непреводим на български, особено с термините, които изразяват принадлежност към една или друга държава: „Resident de” или „Resident of”. В случаите, когато едно лице е местно и за двете договарящи държави, то е данъчно задължено към държавата, в която се намира неговото постоянно жилище, а ако има такова и в двете държави – вземат се предвид неговите лични и стопански интереси (център на жизнените интереси). Предпочитание в тези случаи се дава на държавата, в която лицето пребивава по-продължително време. Когато не могат да се определят жизнените интереси на лицето и когото то няма постоянно жилище в нито една от двете договарящи държави възниква проблем. В този случай е възприет принципът то да се счита данъчно задължено към тази държава, чието гражданство притежава. Когато обаче едно лице е с двойно гражданство или не е гражданин на нито една от страните, данъчните администрации решават въпроса по взаимно съгласие.
Юридическите лица, както и неперсонифицираните дружества се считат данъчно задължени лица в тази държава, в която се намира седалището на тяхното управление.
В СИДДО държавите определят за кои точно данъци тя ще се прилага. В най-общ план те обхващат данъците върху доходите и имуществата. В някои държави спогодбите се отнасят за избягване на двойното данъчно облагане само на доходите (например Франция, Дания, Великобритания и др.), а в други държави се включват клаузи както за доходите, така и за имуществата.
За данъци върху доходите се считат данъците, събирани върху съвкупния (общия) доход на лицата, върху отделна част от него, печалбата от отделни сделки с движимо и недвижимо имущество, данъците върху възнагражденията по трудови или граждански договори, авторски, лицензионни или други възнаграждения.
Данъците върху имотите или имуществата също са обект на спогодбите. Някои държави ги изключват от техния обсег. Много от държавите облагат с данък увеличената стойност на имуществата, какъвто данък в България все още не е въведен.
До началото на промените и данъчната реформа в България, при условията на държавна собственост, данъчната принадлежност на лицата е определена чрез понятието „гражданство (поданство)”. Данъчните законодателства на държавите с развита частна собственост и пазарна икономика бяха и в момента са изградени на принципа на „неограничен данъчен дълг”. Данъчната принадлежност на лицата според това законодателство се съобразява с възприетото фискално понятие „икономическо поданство”, което отрича данъчната принадлежност, определена чрез понятията „гражданство (поданство)”, приети по действащото за този период българско данъчно законодателство (чл. 1 от ЗДОД – отм.). Чрез различни белези като например местожителство, местопребиваване, център на жизнени интереси, седалище на управление за юридическите лица и др. западните данъчни законодателства поставят под действието на фискалния си суверенитет лицата за всичките техни доходи („световен доход”, съответно „световна печалба”) на база на принципа за „неограничен данъчен дълг”. По този начин са обхванати за облагане доходите, които имат и териториален източник извън страната.
Докато за действащото за този период българско данъчно законодателство гражданството бе прието като меродавен критерий за персоналния обсег на фискалния суверенитет на нашата държава, според чл. 4 на модела на гражданството е отделено знание на спомагателен, субсидиарен критерий, който остава почти без практическо прилагане. Основният белег на модела е местожителството или обикновеното местопребиваване, за да се определи икономическото поданство на лицата и тяхната фискална подчиненост. В нашето законодателство този критерий беше оставен без значение („без оглед на местожителство или местопребиваване”).
Приетият в българските спогодби термин по чл. 5 от модела – „място на стопанска дейност” е равнопоставен на термина „постоянна организация”. В този текст на модела и в положителен, и в отрицателен смисъл се сочи какво трябва да се разбира и какво не може да се счита „място на стопанска дейност”. В положителен смисъл са изброени седалище на управление, клон (филиал), бюро, фабрика, ателие, мина, петролно или газово находище, кариера или друго място за експлоатация на природни богатства. В отделна ал. 3 се предвижда, че за „място на стопанска дейност” трябва да се счита и монтаж, ако продължителността му надхвърля 12 месеца, като съществува възможност този сок да се променя за по-малък период, примерно 6 месеца. И обратно, не се счита за „място на стопанска дейност” място, което предприятието използва изключително за складиране, изложба или доставка на стоки, складиране на стоки на предприятието, с единствена цел за осигуряване на запаси, за изложби или доставки, складирани стоки на предприятието, които са предназначени за преработка от друго предприятие, инсталация, която е организирана за купуване на стоки или събиране на информация, дейност, която има само спомагателен или подготвителен характер.
Във връзка с облагането на печалбата, строителна и монтажна дейност се счита според термина „място на стопанска дейност”, ако срокът на строителството или монтажа, или и на двете заедно, продължава повече от 12 месеца. Само в този случай печалбата, реализирана от стопанска дейност, на чуждестранното предприятие се облага с данък в държавата, в която се извършва дейността. Конкретният срок се посочва в съответната спогодба, като е препоръчително в българските спогодби този срок да се съкрати поне на 6 или 3 месеца. Така например в чл. 5 от СИДДО с Германия досега приложимият 12 месечен срок, който беше от значение за формиране на място на стопанска дейност в случаите на предоставяне на строителни и монтажни услуги е намален на 9 месеца. Надзорните и проектантските услуги не са приравнени на строителни услуги.
Извън спогодбите, в българското вътрешно право понятието „място на стопанска дейност”, което е приложимо към юридическите лица, неперсонифицирани дружества и други образувания, които са данъчно задължени лица по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), е дефинирано в т. 5, § 1 от Допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Понятието „определена база”, което е приложимо към физическите лица, които са данъчно задължени лица по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), е дефинирано в т. 7, § 1 от ДР на ДОПК.
На основание чл. 3 от ЗДДФЛ, данъчно задължени лица по този закон са:
1.  местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон;
2.  местните и чуждестранните лица, задължени да удържат и внасят данъци по този закон.
Съгласно чл. 4 от същия закон, местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
1.  което има постоянен адрес в България, или
2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
3.  което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, и членовете на неговото на неговото семейство, или
4.  чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Съгласно чл. 6  от ЗДДФЛ, местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в България и в чужбина.
Съгласно чл. 7 от ЗДДФЛ, чуждестранните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България. В чл. 8 от същия закон, изчерпателно са изброени всички видове доходи от източници в Република България. Такива са например доходи, които произтичат от стопанска дейност чрез определена база на територията на България или от разпореждане с имущество на такава определена база; доходите от дивиденти и ликвидационни дялове от участие в местни юридически лица и неперсонифицирани дружества, включително договори за съвместна дейност, доходът от прехвърляне на едноличен търговец, регистриран в Република България, без значение дали прехвърлителят е местно лице; наградите и възнагражденията за дейност, извършена на територията на страната от чуждестранни физически лица; неустойки и обезщетения, реализирани вместо друг доход; парични и предметни награди от игри, състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител; възнаграждения, различни от възнаграждения по трудови правоотношения; лихви, вкл. лихви по договор за лизинг; доходи от наем и друго предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество; възнаграждения по договори за франчайз и факторинг; авторски и лицензионни възнаграждения; възнаграждения за технически услуги; възнаграждения по договори за управление и контрол на предприятия; стипендии за обучение в страната и чужбина; доходи от осигуряване и застраховане. Доходите от акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, издадени от държавата, общините, местни юридически лица, неперсонифицирани дружества и други форми на съвместна дейност, както и от сделки с тях, са от източник в България. Доходите от селско, горско, ловно и рибно стопанство на територията на страната са от източник в страната. Доходите от използване, продажба, замяна или друго прехвърляне на недвижимо имущество, включително на идеална част или ограничено вещно право върху него, намиращо се на територията на страната, са от източник в България. От 01.01.2011 г. от източник в Република България са и следните доходи, начислени от местни юридически лица, местни еднолични търговци или чуждестранни юридически лица и еднолични търговци чрез място на стопанска дейност или определена база в страната в полза на чуждестранни физически лица, установени в юрисдикции с преференциален данъчен режим:
1.   възнаградения за услуги или права, с изключение на случаите, когато услугите или правата са реално предоставени;
2.  неустойки и обезщетения от всякакъв вид, с изключение на обезщетенията, начислени по застрахователни договори.
Понятието „юрисдикции с преференциален данъчен режим” е уредено в т. 55 от § 1 от ДР на ЗДДФЛ посредством препращане към ЗКПО (т. 64, § 1 ДР).
При определяне на източника на доход по чл. 8 от ЗДДФЛ мястото на изплащане на дохода не се взема предвид.
Облагането на доходите на чуждестранни физически лица е регламентирано в Глава шеста „Окончателен данък за доходи от източник в България и чужбина”. На основание чл. 37, ал. 7 от ЗДДФЛ, не се облагат с окончателен данък доходите, посочени в ал. 1 на същия член, освободени от облагани по чл. 13 („Необлагаеми доходи”) и начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, установени за данъчни цели в държава-членка на Европейския съюз, или в друга държава – членка на Европейското икономическо пространство. Тези обстоятелства задължително се удостоверяват пред платеца на дохода с документ, издаден от данъчната администрация на държавата, в която лицето е установено за данъчни цели, и декларация от лицето, придобило дохода, че са налице обстоятелствата на чл. 13 на ЗДДФЛ. По аргумент от противното, ако не са представени тези документи и декларация, данъчният фактически състав не е изпълнен (не е довършен) и чуждестранното физическо лице дължи данък на българската държава.
Става въпрос за доходи по ал. 1 на чл. 37 във вр. с чл. 13 на ЗДДФЛ. Такива могат да бъдат например следните доходи: стипендии за обучение в страната и чужбина; лихви по влогове и депозити в търговски банки; доходи от продажба, замяна и друго възмездно прехвърляне на недвижимо имущество (до един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от три години; или до два недвижими имота, както и селскостопански и горски имоти независимо от броя им, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от 5 години). Тези разпоредби не се прилагат за доходи от стопанска дейност като търговец по смисъла на Търговския закон, включително едноличен търговец, както и за физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, които определят облагаем доход по чл. 26 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 46 от ЗДДФЛ ставката на данъка е 10 на сто по чл. 37 и чл. 38, ал. 5, 8, 10 и 11. Ставката на данъка е 5 на сто за доходите по чл. 38, ал. 1. Окончателният данък по глава шеста се удържа и внася в сроковете и по реда на чл. 65 – 68 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 47 от ЗДДФЛ, приложими окончателни данъци за лицата, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, включително едноличните търговци, както и физическите лица в случаите по чл. 29а прилагат разпоредбите за облагане на разходите и за данъците, удържани при източника, на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Следователно, посочените лица прилагат режима, който е приложим за юридическите лица и приравнените на тях лица.
Този режим е регламентиран в Част трета „Данък, удържан при източника” на ЗКПО – чл. 194 – чл. 203. В тази част са регламентирани данък, удържан при източника върху доходи от дивиденти и ликвидационни дялове; данък, удържан за доходи от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 на ЗКПО; формиране на данъчната основа; данъчни ставки; деклариране на данъка и внасяне на данъка. На основание чл. 200 на ЗКПО, данъчната ставка за данъка върху доходите от дивиденти и ликвидационни дялове е 5 на сто. За всички останали доходи, данъчната ставка е 10 на сто, с изключение на случаите по чл. 200а от ЗКПО.
От 01.01.2011 г., на основание чл. 200а от ЗКПО, данъчната ставка за данъка върху доходи от лихви, авторски и лицензионни възнаграждения е 5 на сто, когато едновременно са изпълнени следните условия:
1. притежател на дохода е чуждестранно юридическо лице от държава- членка  на ЕС, или място на стопанска дейност в държава- членка на ЕС, на чуждестранно юридическо лице от държава- членка на ЕС;
2.  местно юридическо лице – платец на дохода, или лицето, чието място на стопанска дейност в Република България е платец на дохода, е свързано лице с чуждестранното юридическо лице – притежател на дохода, или с лицето, чието място на стопанска дейност е притежател на дохода.

Тези условия трябва да бъдат изпълнени кумулативно. Освен това е необходимо да бъдат свързани лица, които са от Европейския съюз, т. е. от 28-те държави-членки на ЕС. Разпоредбата не се отнася за държави, които са страни по споразумението за Европейското икономическо пространство (Исландия, Лихтенщайн и Норвегия).
Европейско икономическо пространство (ЕИП) е зона за свободна търговия, която обхваща страните-членки на ЕС и страните-членки на Европейската асоциация за свободна търговия (ЕАСТ).  ЕИП е малко по-широко понятие от понятието ЕС.
Декларирането на данъците, удържани при източника върху доходите на чуждестранни физически лица, реализирани от източник в България, се извършва с данъчна декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ.
На основание ал. 1, чл. 55 от ЗДДФЛ предприятията и самоосигуряващите се лица, платци на доходи, удържали окончателния данък за начислени/изплатени доходи на чуждестранни лица по глава шеста, декларират тези обстоятелства с данъчна декларация по образец.
Данъчната декларация по ал. 1 се подава от лицето, придобило дохода, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка.
В данъчната декларация се посочват данни за платеца на дохода, независимо от кого е подадена декларацията.
Срокът за подаване на данъчна декларация за доходи по глава шеста е регламентиран в чл. 56 от ЗДДФЛ.
„Чл. 56. (1) Данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава в срок до края на месеца, следващ тримесечието на внасяне на данъка.
(2) Данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава от лицето, придобило дохода, в срока за внасяне на данъка по чл. 67, ал. 1.
(3) Данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 за доходи по чл. 38, ал. 5 се подава от лицето, придобило дохода, до края на месеца, следващ месеца на придобиване на акциите и дяловете в приемащото/новоучреденото дружество”.
Мястото на подаване на данъчната декларация за доходи по глава шеста е регламентирано в чл. 57 от с. з.
„Чл. 57. (1) Данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по мястото на регистрация или където подлежи на регистрация платецът на доходите.
(2) Когато данъчната декларация по чл. 55, ал. 2 на чуждестранно физическо лице се подава чрез пълномощник с постоянен адрес в страната, подаването се извършва в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по постоянния адрес на пълномощника.
(3) Извън случаите по ал. 1 - 2 данъчната декларация се подава в Териториалната дирекция - София, на Националната агенция за приходите.

Удостоверение за платен данък от чуждестранно физическо лице

Чл. 58. (1) Удостоверение по образец за внесен по реда на този закон данък от чуждестранно физическо лице се издава по искане на лицето. Искането се подава в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите, в която е подадена или подлежи на подаване данъчната декларация по чл. 50 или по чл. 55.
(2) По искане на чуждестранното лице удостоверението за внесен данък върху общата годишна данъчна основа и/или за внесен данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 се издава поотделно за отделните видове доходи по чл. 8 освен в случаите, когато доходът е реализиран чрез определена база”.
В Глава четиринадесета на ЗДДФЛ
”Приложими разпоредби на други закони” е регламентирано приоритетно прилагане на данъчна спогодба или друг международен договор.
На основание чл. 75 от ЗДДФЛ когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Това означава, че ако например в България данъчната ставка е 5 на сто за данъка върху дивидента, а в другата държава, данъкът е 4 на сто, и този размер е предвиден в спогодбата, то в България ще удържим 4 на сто. Това е така тъй като спогодбата е международен договор и съгласно чл. 5, ал. 4 от КРБ тя има приоритет пред вътрешното право.
Друг пример - ако в България данъчната ставка е 5 на сто за данъка върху дивидента, а в другата държава, с която е сключена спогодба данъкът е 7 на сто, то в България ще удържим 5 на сто, т. е. не прилагаме чуждия данъчен закон, а нашия закон. Чуждата държава ще обложи световният доход на лицето, включително дохода от дивидент в България, който доход тя ще обложи със 7 на сто. Лицето, на основание чл. 58 от ЗДДФЛ, ще поиска издаване на удостоверение за платен данък в България от българската данъчна администрация. Същото лице ще ползва данъчен кредит за платения данък в България в размер на 5 на сто върху доходите от дивиденти.
В чл. 76 от ЗДДФЛ е регламентирано правото на данъчен кредит за местните физически лица. Според тази разпоредба, извън случаите по чл. 75 при определянето на данъка върху дохода местните физически лица ползват данъчен кредит за идентични или подобни чуждестранни данъци, наложени в чужбина от съответните компетентни органи.
Съгласно ал. 2 на същата правна норма, лицата по ал. 1 ползват данъчен кредит за всички данъци върху дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, възнаграждения за технически услуги и наеми, изплатени от източници в чужбина.
Данъчният кредит по ал. 2 на чл. 76 се определя за всяка държава и за всеки вид доход поотделно и се ограничава до сумата на българския данък върху доходите, който би бил дължим върху тези доходи с източник в чужбина, ако се прилагаше към местен доход.
Кредитният метод за избягване на международното двойно данъчно облагане е способ на вътрешното право. Данъчният кредит при този метод се определя поотделно за всяка от държавите, от която е получен дохода и за всеки доход и се ограничава до размера на българския данък за съответния доход или печалба. Понятието „Данъчен кредит” е дефинирано в т. 35, § 1 от ДР на ЗДДФЛ – това е правото при определените по този закон условия да се признае вече платен в чужбина данък върху печалбата или дохода от определения данък върху печалбата на данъчно задълженото лице от източници в страната или в чужбина.
Възможни са няколко варианта на кредитният метод:
▪ пълно приспадане, и
▪ обвързано приспадане (т. нар. обикновен кредит).         
Например, ако местно физическо лице на България реализира доход от наем от източник в друга държава и е платило данък при източника в чужбина 16 на сто, то същото лице ще ползва данъчен кредит в България 10 на сто, т. е. толкова, колкото е сумата на българския данък върху този вид доход при данъчна ставка 10 на сто. Правото на данъчен кредит възниква ex lege, т. е. по силата на закона, независимо от това дали е сключена спогодба или не е сключена такава.
При необходимост министърът на финансите може да:
1. определя кои данъци са идентични или подобни на данъка върху доходите на физическите лица;
2. уточнява произхода и конкретния размер на местните или чуждестранните доходи, получени от съответен източник;
3. не признава ползването на данъчен кредит за онези чуждестранни данъци, с които кредитът е неправомерно увеличен.
Предотвратяването на отклонението от данъчно облагане е регламентирано в чл. 77 от ЗДДФЛ. Съгласно разпоредбата на този член при определяне на задълженията на лицата по ЗДДФЛ в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно облагане (Глава четвърта „Предотвратяване на отклонение от данъчно облагане” – чл. 15 – чл. 17 ЗКПО).
В Глава трета ”Международно облагане” на ЗКПО е уреден приоритетът на международните договори. Съгласно чл. 13 когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор.
Правото на данъчен кредит за платен данък в чужбина е регламентирано в чл. 14 от ЗКПО. Според тази правна норма, когато не се прилагат разпоредбите на международен договор по чл. 13, данъчно задължените лица имат право на данъчен кредит при условията и по реда на този закон.
При определяне на корпоративния данък или на алтернативните данъци по този закон данъчно задължените лица имат право на данъчен кредит за всеки подобен на корпоративния или наложен вместо него данък, платен в чужбина.
Данъчно задължените лица имат право на данъчен кредит за данъка, наложен в чужбина, върху брутния размер на доходите от дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, възнаграждения за технически услуги и наеми.
Данъчният кредит се определя за всяка държава и за всеки вид доход поотделно и се ограничава до размера на българския данък върху тези печалби или доходи.
Понятието „Данъчен кредит” е определено в т. 12, § 1 от ДР на ЗКПО по следния начин: правото при определени от този закон условия да се приспадне вече платен в чужбина данък върху печалби или доходи.

Декларирането на данъците, удържани при източника върху доходите на чуждестранни юридически лица, реализирани от източник в България по Глава Четвърта от ЗКПО, се извършва с данъчна декларация по чл. 201 от същия закон. Разпоредбата има следната редакция:
„Чл. 201. (1) (Доп. - ДВ, бр. 110 от 2007 г., в сила от 01.01.2008 г., изм. - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 01.01.2011 г.) Лицата, удържали и внесли данъка при източника по чл. 194 и 195, и лицата, начислили дохода по чл. 12, ал. 3 и ал. 8, т. 2, декларират това обстоятелство пред териториалната дирекция на Националната агенция за приходите, където е регистриран или подлежи на регистрация платецът на дохода, чрез декларация по образец. Декларацията се подава за всяко тримесечие в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е внесен данъкът.
(2) Когато платецът на дохода не подлежи на регистрация, данъчната декларация се подава в Териториална дирекция на Националната агенция за приходите - София.
(3) В случаите, когато платецът на дохода е лице, което не е задължено да удържа и внася данък, декларацията се подава от получателя на дохода в срок до подаване на искането за издаване на удостоверение по ал. 4, но не по-късно от срока по ал. 1.
(4) По искане на заинтересованото лице за внесения по реда на този закон данък върху доходи на чуждестранни юридически лица се издава удостоверение по образец. Удостоверението се издава от териториалната дирекция на Националната агенция за приходите, където подлежи на внасяне данъкът”.
На основание чл. 60 от Конституцията на Република България (КРБ)  гражданите са длъжни да плащат данъци и такси установени със закон. Законодателен орган е Народното събрание и само този орган има компетентност да издава такива нормативни актове. Данъчната система, включително установяването на видовете данъци и техния размер не може да са предмет на международен договор. В никакъв случай такъв договор не може да засяга вътрешната компетентност на държавата. Това са въпроси от изключителен прерогатив на върховния орган на власт на съответната държава. Никоя от спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане не може да създава ново вътрешно данъчно право. Договарящата държава не може да се позовава на спогодбата  и да събира данък, който, макар и включен в спогодбата като вид данък, не е установен с нейното вътрешно данъчно законодателство. В противен случай се накърнява данъчният суверенитет и се нарушават основни принципни положения, залегнали в устройствения закон на държавата.
Предмет на договаряне в спогодбите са облагането и ефективното събиране на възникналите данъчни задължения. Целта на спогодбата и предмета на договаряне е да се избегне събирането на данъчното вземане и в двете договарящи се държави, т. е. да се избегне двойното облагане. Това се реализира на практика чрез предвидените в спогодбите методи. Във всяка спогодба се предвижда за всеки отделен вид доход приложим метод за избягване на двойното данъчно облагане. Например, в спогодбата с Германия са предвидени следните видове методи, които са приложими и по отношение на местни лица на България:
▪ печалба от място на стопанска дейност – освобождаване с прогресия;
▪ доходи от дивиденти – обикновен данъчен кредит;
▪ доходи от лихви – прилага се българско вътрешно законодателство (т. е. прилага се ЗДДФЛ);
▪ доходи от авторски и лицензионни възнаграждения - обикновен данъчен кредит;
▪ доходи от възнаграждения за технически услуги - прилага се българско вътрешно законодателство;
▪ всички останали доходи - обикновен данъчен кредит; или българско вътрешно законодателство, т. е. така, както е предвидено в съответната спогодба.
Например, по отношение на облагане на лихвите, в почти всички спогодби, подписани от България, е постигнато съгласие за облагане на лихвите в лицето на получателя им в държавата, в която той е „местно лице”. По силата на договорените клаузи, тези лихви се облагат с данък в страната, от която произхождат, т. е. при източника им. Конкретно за доходите от лихвите, които българско местно лице получава от свои банкови влогове или по друг повод от чужбина, биха се обложили с данък от българската държава, ако по българското данъчно законодателство тези доходи бяха привлечени като обект на облагане. В нашите данъчни закони обаче, доходите от банкови лихви, получавани от български граждани, не са обект на облагане с данък. За партньора по спогодбата такъв данък има практическо значение, защото по неговото законодателство лихвите са доходи, които подлежат на облагане с данък. Възприемайки принципа, че лихвите са предмет на облагане в страната на получателя, клаузата в спогодбата гарантира чуждото данъчно вземане – лихвите, изплатени от българска кредитна институция на чуждестранно лице, могат да се обложат в държавата, на която то е местно лице.
Данъчно вземане на българската държава ще се събира от всички чуждестранни лица – физически и юридически лица и други организации, чиито доходи са реализирани в България, чиито имоти и имущества се намират на нейна територия. Ако има спогодба, прилага се предвиденото в спогодбата. При липса на такава спогодба тези доходи и имущества ще бъдат облагани с данък на общо основание, независимо от това, че за същите доходи, имоти и имущества лицата ще бъдат обложени и в другата държава, с която България няма подписана и влязла в сила спогодба. Спогодбите, подписани между държавите, не ограничават действието на вътрешния данъчен закон. Те могат само да ограничат, т. е. да регулират при определени условия на конкретния договор, облагането и по-точно събирането на възникналото данъчно задължение.
В ДВ, бр. 41 от 2010 г. е публикувана новата спогодба на Република България с Федерална Република Германия за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото. Спогодбата е в сила от 25 януари 2010 г. За първи път в чл. 9 новата СИДДО регламентира правото на държавите - съдоговорителки да коригират печалбите на т. нар. „свързани предприятия”. Това ще бъде възможно, когато в сделките между свързаните предприятия са договорени условия, различни от обичайните пазарни условия, които биха били договорени между две независими предприятия.
СИДДО с Германия предвижда още следното:
▪ доходите от лихви, които досега бяха необлагаеми при източника, вече се облагат с 5 на сто данък. От обхвата на това облагане са изключени лихвите по банкови заеми, както и някои заеми, гарантирани от правителствата на двете държави;
▪ както и досега продължават да се облагат с 5 на сто данък при източника авторските и лецензионните възнаграждения. От началото на 2015 г. обаче няма да се облагат с такъв данък възнагражденията по договори за наем, лизинг и други подобни договори за предоставяне на правото на използване на промишлено, търговско и научно оборудване;
▪ досега действащата 15 % ставка за облагане на дивидентите, изплащани от местно лице на едната държава на местно лице на другата държава е намалена на 5 %, но само в случаите, когато получателят на дохода има поне 10 % пряко участие в имуществото на платеца. Когато обаче получателят на дивидентите е юридическо лице, приложение ще намери Директива 90/435/ЕИО, изменена с Директива 2003/123/ЕС, освобождаваща от облагане доходите от дивиденти, изплатени от дъщерни предприятия на компаниите-майки;
▪ други промени.  
За целите на данъчния закон, в т. 34, § 1 от ДР на ЗДДФЛ е дефинирано понятието данъчна спогодба.
„34. "Данъчна спогодба" е:
а) спогодба за избягване на двойното данъчно облагане на доходите;
б) спогодба за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществата;
в) спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци върху доходите;
г) спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци върху доходите и имуществата;
д) спогодби и договори за избягване на двойното данъчно облагане в областта на международния въздушен транспорт без оглед на това, дали посочените спогодби и договори са междудържавни или междуправителствени”.
Относно данъците върху имуществото, които отсъстват в някои от спогодбите, българският данъчен закон (ЗМДТ) не съдържа изрична норма за прилагане на данъка върху недвижимите имоти спрямо чуждестранните юридически или физически лица. Обяснението би могло да се търси в това, че законодателят не поставя под съмнение обстоятелството, че този данък е обект на данъчно облагане по местонахождението на имота, независимо чия собственост е – на българско юридическо или физическо лице или на чуждестранно лице. Приет е общият принцип за прилагане спрямо недвижимите имоти по местонахождение на недвижимата вещ (lex rei sitac). Облагането на имотите, принадлежащи на чужденци, е регламентирано в българския ЗМДТ и е постоянна практика на органите на данъчната администрация, независимо от това дали този данък е включен в обхвата на данъците, за които се прилага съответната спогодба. Както бе посочено по-горе, някои спогодби обхващат само данъците върху доходите.
Не стои така обаче въпросът с данъка върху наследствата. Съгласно българския Закон за местните данъци и такси, с данък върху наследствата се облагат наследените по закон или завещание имущества в страната или в чужбина на българските граждани, както и имуществата в страната на чуждите граждани (чл. 29 ЗМДТ). Тези нормативни решения се нуждаят от подробно изследване на всички хипотези относно тяхното прилагане, защото отсъствието на този данък от обхвата на спогодбите може да доведе до двойно облагане на имуществата на български или на чуждестранни граждани, тъй като всяка държава би се позовала на своя данъчен закон. Съгласно чл. 38, ал. 1, т. 8 от ЗМДТ, освобождават се от данък върху наследствата имуществата в чужбина на български граждани, за които е платен данък върху наследството в съответната държава. Освобождаването от данък е метод на вътрешното право, който е приложим при избягване на двойното данъчно облагане.
В почти всички двустранни спогодби, по които България е страна, е предвидено, че доходите от имуществата, които са обложени с данък в другата държава, се изключват от облагане в България, но те се вземат предвид при определяне на данъчната ставка за останалите доходи и имущество (чл. 22, ал. 2 от спогодбата с ФР Германия). Този текст означава, че при облагането на останалите доходи и имущество при данъчна прогресия, при които размерът на данъка расте прогресивно в зависимост от величината на облагаемия доход или стойността на имуществото, да се вземе под внимание доходът или стойността на имуществото в другата държава. Доходът не се облага, но все пак косвено и от него се събира данък чрез по-високият процент (данъчна ставка) за облагане на останалите доходи.  

II. ПРОМЕНИ В РЕЖИМА НА СИДДО

В Данъчно-осигурителния процесуален кодекс е уредено специално производство по прилагане на СИДДО. Систематичното място на процедурата по прилагане на СИДДО е в Раздел III
”Процедура за прилагане на спогодбите за избягване на международното двойно данъчно облагане на доходите и имуществото по отношение на чуждестранни лица”, Част шестнадесета „Особени производства” на ДОПК. В този раздел са регламентирани основанията за прилагане на спогодбите, редът за издаване на становища за наличие/липса на основания за прилагане на СИДДО от компетентната НАП, процедурата за обжалването на становищата за липса на основания за прилагане на СИДДО и други.
Направени са изменения в процедурата, които обхващат промяна на размера на доходите, при превишение на който обстоятелствата се декларират пред НАП, а не пред платеца на дохода. От 15.02.2011 г. този размер е увеличен на 500 000 лв. Извършени са и промени в режима за деклариране на размера на изплатените доходи и предоставените данъчни облекчения съгласно новата ал. 5 на чл. 142 ДОПК от платеца на дохода, като това се  извършва с декларация по утвърден образец до 31 март на следващата година.
СИДДО са международни актове и имат приоритет пред местното законодателство. Въпреки това, няма пречка отделните държави да въведат специални процедури с оглед доказване от данъкоплатците на основанията за прилагане на СИДДО. В редица държави тези процедури са доста либерални и е необходимо единствено получателят на дохода да предостави удостоверение, издадено от данъчната администрация на другата държава, че е местно лице на последната за данъчни цели.
В някои държави се изисква заплащане на данъка по ставката съгласно вътрешното законодателство и подаване на искане за възстановяване от получателя за разликата между платения данък и този дължим съгласно ставката предвидена в СИДДО.
България е възприела комбинация между двата подхода, която на практика резултира в доста усложнени процедури по прилагане на СИДДО.
Съгласно ДОПК, платецът на дохода е длъжен да удържи и внесе данъка съгласно българското законодателство, освен ако получателят на дохода не получи становище (разрешение) за прилагане на СИДДО.
За целта чуждестранното лице или негов пълномощник трябва да подаде искане по образец пред НАП, към което прилага доказателства, че са налице основанията за прилагане на спогодбата. Искането трябва да съдържа:
• удостоверение, че получателят на дохода е местно лице по смисъла на конкретната СИДДО за съответната година/години, през която/които е реализиран доходът;
• декларация, от бенефициента по спогодбата, че е действителен получател на дохода и последният не е реализиран чрез място на стопанска дейност в България;
• удостоверение от компетентните органи на другата държава, доказващо представителната власт на лицето/лицата подписали горната декларация (най-често това е извлечение от търговския регистър на съответната държава);
• договор, фактури и други документи доказващи естеството и размера на дохода (документите варират в зависимост от случая);
• справка от счетоводните регистри на платеца, доказваща че доходът е начислен (ако е приложимо);
• пълномощно (при подаване на искането чрез пълномощник);
• друга информация и писмени обяснения (при поискване от страна на органите на НАП).
При доходи от лихви и авторски и лицензионни възнаграждения данъчните органи все по-задълбочено изследват дали бенефициентът по спогодбата е действителен получател на дохода. Тази практика е възможно да се разшири и да се прилага и в случаите на дивиденти и печалби от продажба на акции/дялове при схеми, които нямат бизнес същност.
Данъчните органи разглеждат искането за прилагане на СИДДО и в 60 дневен срок от неговото подаване се произнасят със становище за наличие/липса на основания за прилагане на СИДДО. Липсата на отговор в законоустановения срок се третира като „мълчаливо съгласие”. Полученото становище, обаче, не е окончателно и може да бъде преразгледано при данъчна ревизия (т.е. играе ролята на предварително становище). Становище за липса на основания за прилагане на СИДДО може да се обжалва по съответния ред.
Ако до изтичане на срока за плащане на данъка при източника, не е получено положително становище, платецът на дохода е длъжен да удържи данъка и да го плати по ставката, предвидена от българското законодателство. Независимо от това, от практическа гледна точка, често платецът заплаща данъка по ставката предвидена в СИДДО (или не плаща данък при нулева ставка съгласно СИДДО) до получаването на предварителното становище за прилагане на СИДДО. В този случай, страните (т.е. платецът и получателят) са солидарно отговорни за лихвата за забава, която може да им бъде наложена за периода от датата, на която данъкът е станал дължим до датата на получаване на положително становище.
Ако данъкът е ефективно внесен по ставката съгласно българското законодателство, чуждестранното лице може да подаде искане за възстановяване на разликата между платения данък и този дължим съгласно СИДДО. Искането за възстановяване следва да е придружено от идентични документи с тези изброени по-горе, както и с доказателство за платения данък (платежно нареждане или декларация за удържан и внесен данък при източника). Данъчните органи разглеждат искането и се произнасят в 30 дневен срок (чл. 129 ДОПК). Отказът за възстановяване може да бъде обжалван.

Опростена процедура
Когато платец начислява на чуждестранно лице доходи, подлежащи на облагане с данък при източника, с общ размер до 500 000 лв. на годишна база, искане за прилагане на СИДДО не се подава, а получателят на дохода следва да предостави на платеца:
• удостоверение, че е местно лице по смисъла на конкретната СИДДО за съответната година/години, през която/които е реализиран доходът;
• декларация, че е действителен получател на дохода и последният не е реализиран чрез място на стопанска дейност в България;
• удостоверение, доказващо представителната власт на лицето/лицата подписвали горната декларация.

Договори с продължително действие
При договори с продължително действие искане за прилагане на СИДДО се подава еднократно. След получаване на положително становище, чуждестранното лице е длъжно да уведоми НАП при промяна на обстоятелствата по отношение на полученото разрешение в 30-дневен срок от настъпването им.

Процедурата по прилагане на СИДДО е регламентирана в чл. 135 - чл. 142 на Раздел III, Част шестнадесета на ДОПК по следния начин:

„Общи принципи

Чл. 135. (1) Този раздел урежда процедурата по прилагане на данъчните облекчения за чуждестранни лица, предвидени във влезлите в сила спогодби за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО).
(2) Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане се прилагат след удостоверяване на основанията за това.

Основания за прилагане на СИДДО

Чл. 136. За целите на чл. 135, ал. 2 след възникване на данъчно задължение за доход от източник в страната чуждестранното лице удостоверява пред органа по приходите, че:
1. е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО;
2. е притежател на дохода от източник в Република България;
3. не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Република България, с които съответният доход е действително свързан;
4. са изпълнени особените изисквания за прилагане на СИДДО или отделни нейни разпоредби по отношение на определени в самата СИДДО лица, когато такива особени изисквания се съдържат в съответната СИДДО.

Притежател (бенефициент) на доход

Чл. 136а. (Нов - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 01.01.2011 г.) (1) Чуждестранно лице е притежател на дохода, когато:
1. има право да се разпорежда с дохода и да преценява използването му и понася целия или съществена част от риска от дейността, от която се реализира доходът, и
2. не действа като дружество за насочване на дохода.
(2) Дружество за насочване на дохода е дружество, което се контролира от лица, които не биха имали право на същите по вид и размер облекчения, ако доходът се реализираше директно от тях, и не осъществява стопанска дейност, извън притежанието и/или администрирането на правата или активите, от които се реализира доходът, и дружеството:
1. не разполага с активи, капитал или персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност, или
2. няма контрол върху използването на правата или активите, от които е реализиран доходът.
(3) Не е дружество за насочване на дохода чуждестранно лице, когато повече от половината от акциите му с право на глас се търгуват на регулиран пазар.

Удостоверяване на основанията

Чл. 137. (1) Обстоятелствата по чл. 136 се посочват в искане по образец, утвърден от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите.
(2) Обстоятелствата по чл. 136, т. 1 се удостоверяват от чуждестранната данъчна администрация в искането по ал. 1 или съобразно обичайната й практика.
(3) Обстоятелствата по чл. 136, т. 2 и 3 се декларират от чуждестранното лице.
(4) Обстоятелствата по чл. 136, т. 4 се удостоверяват с официални документи, включително извлечения от публични регистри. Когато такива документи не се издават, допустими са и други писмени доказателства. Тези обстоятелства не могат да се удостоверяват с декларации.

Доказателства

Чл. 138. (1) Към искането по чл. 137, ал. 1 се прилагат и писмени доказателства относно вида, основанието за реализиране и размера на съответния доход.
(2) Доказателства по ал. 1 могат да бъдат:
1. когато правото за получаване на конкретния доход произтича от договорно правоотношение - писмен договор, а ако няма такъв - доказателства за наличието на договорно правоотношение между платеца на дохода и чуждестранното лице;
2. в случаите на доходи от дивиденти - решение на общото събрание на дружеството; купон за изплатен дивидент; извлечение от книга на акционерите, заверено от дружеството; копие от купюр или временно удостоверение; поименно удостоверение за безналични акции; извлечение от книгата за безналични акции или друг документ, удостоверяващ вида и размера на дохода, както и размера на участието на чуждестранното лице;
3. при доходи от ликвидационен дял - документ, доказващ размера на направената инвестиция, краен ликвидационен баланс след удовлетворяване на кредиторите и документ, определящ разпределението на ликвидационния дял, а при разпределяне на ликвидационния дял в натура - решение на съдружниците или акционерите и документи, въз основа на които е определена пазарната цена на ликвидационния дял;
4. при доходи от лихви върху вноски по чл. 134 и 190 от Търговския закон - решение на общото събрание, в което е посочен размерът или начинът на определяне на лихвата по тези вноски;
5. при доходи от държавни, общински и други дългови ценни книжа, когато не са освободени от данъчно облагане - поименен сертификат за собственост с отразени в него лихви и/или отстъпки; купони за лихви по облигации или друг документ, удостоверяващ собствеността и размера или начина на определяне на лихвите;
6. при лихви върху отпуснат заем - договор и доказателства за начислените лихви;
7. при доходи от прехвърляне на:
а) акции, облигации, търгуеми права на акции и други корпоративни права и ценни книжа, когато не са освободени от данъчно облагане по силата на закон - документ за прехвърляне на правата и документ, доказващ продажната цена и цената на придобиване;
б) дялови участия - заверен препис от вписания в търговския регистър договор за продажба на дружествен дял, както и документи, доказващи цената на придобиване на този дял;
в) друго движимо и недвижимо имущество, когато доходът от това имущество не е освободен от данъчно облагане - документи, доказващи цената на придобиване на това имущество и продажната цена.
(3) Към искането по чл. 137, ал. 1 могат да се представят освен посочените в ал. 2 и всякакви други писмени доказателства, които биха послужили за изясняване и установяване на основанията за прилагане на съответната СИДДО и на вида, размера и основанието за реализиране на съответния доход.

Подаване на искането

Чл. 139. (1) Искането по чл. 137, ал. 1 и приложените към него документи се подават в териториалната дирекция по регистрацията на платеца на дохода или в дирекцията, където подлежи на регистрация.
(2) Когато платецът не подлежи на регистрация, искането по чл. 137, ал. 1 и приложените към него документи се подават в Териториалната дирекция - София.

Договори с продължително действие

Чл. 140. (1) Когато доходът се реализира въз основа на договори с продължително действие или се реализира от едно и също лице на еднакво основание, искане по чл. 137, ал. 1 се подава еднократно.
(2) Доходите от дивиденти не се смятат за доходи по ал. 1.
(3) Чуждестранното лице уведомява териториалната дирекция за всяка промяна на обстоятелствата по чл. 136 и 138 в 30-дневен срок от настъпването им.

Действия на органите по приходите

Чл. 141. (1) Органите по приходите осъществяват контрол по прилагането на СИДДО, като извършват проверка или ревизия. Когато се извършва проверка, становище за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО се издава на чуждестранното лице в 60-дневен срок от подаване на искането по чл. 137, ал. 1. Копие от становището се изпраща и на платеца на дохода.
(2) Органите по приходите издават становище за липса на основания за прилагане на СИДДО, когато чуждестранното лице не е изпълнило изискванията на чл. 136 - 138 и не е отстранило непълнотите в 15-дневен срок от датата на поискване от органа по приходите. Непроизнасянето в срока по ал. 1 се смята за становище за наличие на основания за прилагане на СИДДО.
(3) От момента на издаване на становището за наличие на основание за прилагане на СИДДО или непроизнасянето в срока по ал. 1 се смятат за изпълнени изискванията на чл. 135, ал. 2. Когато във връзка с подадено искане по чл. 137, ал. 1 се извършва ревизия, в хода на която се установи, че са налице основания за прилагане на СИДДО, изискванията на чл. 135, ал. 2 се смятат за изпълнени към момента на подаване на искането.
(4) Становището за липса на основания за прилагане на СИДДО подлежи на обжалване от получателя на дохода или от платеца, ако е упълномощен за това от получателя на дохода. Обжалването се извършва по реда за обжалване на ревизионните актове, като жалбата се подава чрез териториалната дирекция, в която е подадено искането.
(5) Становището за липса на основания за прилагане на СИДДО подлежи на обжалване заедно с ревизионния акт или с акта за прихващане или връщане по чл. 129, ал. 2, с който е отказано прилагането на СИДДО.
(6) Независимо от становището по ал. 1 и в случаите по чл. 142 законосъобразното прилагане на СИДДО подлежи на последващ контрол при извършване на ревизия, ако не е обжалвано самостоятелно.

Особени случаи

Чл. 142. (1) (Изм. - ДВ, бр. 105 от 2006 г., в сила от 01.01.2007 г., изм. - ДВ, бр. 108 от 2007 г., в сила от 19.12.2007 г., изм. - ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г.) Когато платец начислява на чуждестранно лице доходи от източник в страната с общ размер до 500 000 лв. годишно, обстоятелствата по чл. 136 се удостоверяват пред платеца на дохода. В този случай искане по чл. 137, ал. 1 не се подава.
(2) (Изм. - ДВ, бр. 105 от 2006 г., в сила от 01.01.2007 г., изм. - ДВ, бр. 108 от 2007 г., в сила от 19.12.2007 г., изм. - ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г.) В случаите по ал. 1, когато общият размер на реализираните доходи надвиши 500 000 лв. в рамките на данъчната година, основанията за прилагане на СИДДО по отношение на общия размер на доходите се удостоверяват по реда на чл. 137 - 139.
(3) След внасяне на данък основанията за прилагане на СИДДО по отношение на вече обложения доход се доказват по реда на чл. 129.
(4) При извършване на проверка по реда на чл. 129 или на ревизия обстоятелствата по чл. 136 се удостоверяват пред органа по приходите, без да се подава искане по образец, а ако такова е подадено, становище по него не се издава.
(5) (Нова - ДВ, бр. 14 от 2011 г., в сила от 15.02.2011 г.) Когато се прилага особеният ред по ал. 1 за удостоверяване на основанията за ползване на данъчни облекчения съгласно СИДДО, платецът на доходи на чуждестранни физически или юридически лица, който е задължен да удържа и внася окончателен данък съгласно Закона за данъците върху доходите на физическите лица или Закона за корпоративното подоходно облагане, декларира до 31 март на следващата година размера на изплатените доходи и на предоставените данъчни облекчения. Декларирането се извършва чрез подаване на декларация по образец, утвърден от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, в териториалната дирекция, където е регистриран или подлежи на регистрация платецът на доходите”.

Пример 1:
Относно: данъчно третиране на финансов лизинг от ЕС, изплатени доходи от лихви и технически услуги на чуждестранно юридически лица

Дружество „Д” ЕООД има сключен договор за финансов лизинг на машина с чуждестранно юридическо лице от Италия, в който е уговорено прехвърляне на собствеността. Лизинговите вноски са анюитетни и се изплащат периодично, след получаване на фактура от фирмата лизингодател. Освен това дружеството има сключени договори за извършване на консултации по проектиране на дограми и осигуряване на персонал за монтаж на машини от чуждестранни юридически лица също от Италия. Уточнява се, че италианските юридически лица нямат място на стопанска дейност в страната, т.е не са местни лица за България. Във връзка с така описаната фактическа обстановка се поставят следните въпроси:
1. Дължи ли се данък по реда на чл. 12, ал. 5, т. 1 във вр. с чл. 195, ал. 1 от ЗКПО върху сумата на лихвата, съдържаща се във вноската по финансовия лизинг, която дружеството начислява и изплаща на лизингодателя от Италия? Редно ли е в този случай да се приложи чл. 13 от ЗКПО, като се има предвид съдържанието на чл. 9 от СИДДО между Република Италия и Република България?
2. Дължи ли се данък по реда на чл. 12, ал. 5, т. 4 във връзка с чл. 195 от ЗКПО за оказаните технически услуги по монтаж на машините и консултации от италианските юридически лица и следва ли „Д” ЕООД да удържа и внася като платец на дохода този данък при изплащане на сумите на чуждестранните  дружества?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане и Данъчно-осигурителния процесуален кодекс следва де се има предвид следното:
За целите на ЗКПО понятията „лихва” и "възнаграждения за технически услуги" са дефинирани в § 1 от ДР на ЗКПО. Съгласно т. 7 цитираната законова норма "лихва е доходът от всякакъв вид вземания за дълг, независимо от това дали е гарантиран с ипотека или с клауза за участие в печалбата на длъжника, включително лихвите по депозити в банки и доходите (премиите) от бонове и облигации. За целите на част трета, не се смятат за лихви доходите, които представляват дивидент, наказателните лихви за закъснели плащания и неустойките.” На основание § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО "възнаграждения за технически услуги" са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.
Предвид чл. 12, ал. 5, т. 1 и т. 4 от ЗКПО доходите от лихви, в това число лихви, съдържащи се във вноските по финансов лизинг и възнагражденията за технически услуги, начислени от местни юридически лица на чуждестранни юридически лица са доходи от източник в страната. На основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, доходите от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 от същия закон, на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната, подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. В съответствие с чл. 195, ал. 2 от ЗКПО данъкът по чл. 195, ал. 1 от същия закон се удържа от местните юридически лица, които начисляват доходите на чуждестранните юридически лица, с изключение на доходите по чл. 12, ал. 3 и ал. 8, т. 2 от ЗКПО.
В случаите, когато притежателят на дохода е местно лице на държава, с която Република България има влязла в сила Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), платците на доходи, удържащи данъка при източника по чл. 195 от ЗКПО, внасят дължимите данъци в тримесечен срок от началото на месеца, следващ месеца на начисляване на дохода (чл. 202, ал. 2, т. 1 от ЗКПО).
На основание чл. 13 от ЗКПО когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор.
В Раздел трети на Глава шестнадесета от ДОПК е регламентирана процедурата за прилагане на спогодбите за избягване на международното двойно данъчно облагане на доходите и имуществото по отношение на чуждестранни лица. Съгласно чл. 135, ал. 2 от ДОПК, СИДДО се прилагат след удостоверяване на основанията за това. Предвид нормата на чл. 136 от ДОПК след възникване на данъчно задължение за доход от източник в страната чуждестранното лице удостоверява пред органа по приходите, че:
1. е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО;
2. е притежател на дохода от източник в Република България;
3. не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Република България, с които съответният доход е действително свързан;
4. са изпълнени особените изисквания за прилагане на СИДДО или отделни нейни разпоредби по отношение на определени в самата СИДДО лица, когато такива особени изисквания се съдържат в съответната СИДДО.
Гореизброените основания се удостоверяват по реда и начина предвиден в чл. 137, ал. 1-4 от ДОПК, като се посочват в искане по образец, утвърден от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите.
Обстоятелството, че получателят на дохода е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО се удостоверява от чуждестранната данъчна администрация в искането по чл. 137, ал. 1 от ДОПК или съобразно обичайната й практика. Обстоятелствата по чл. 136, т. 2 и 3 се декларират от чуждестранното лице. Обстоятелствата по чл. 136, т. 4 се удостоверяват с официални документи, включително извлечения от публични регистри. Когато такива документи не се издават, допустими са и други писмени доказателства. Тези обстоятелства не могат да се удостоверяват с декларации.
Освен това чл. 138, ал. 1 от ДОПК изисква към искането по чл. 137, ал. 1 да се приложат и писмени доказателства относно вида, основанието за реализиране и размера на съответния доход. Когато правото за получаване на конкретния доход произтича от договорно правоотношение, предвид чл. 138, ал. 2, т. 1 от ДОПК доказателства могат да бъдат - писмен договор, а ако няма такъв - доказателства за наличието на договорно правоотношение между платеца на дохода и чуждестранното лице. Едновременно с това чл. 138, ал. 3 от ДОПК дава възможност към искането да се представят освен посочените в ал. 2 на същата разпоредба и всякакви други писмени доказателства, които биха послужили за изясняване и установяване на основанията за прилагане на съответната СИДДО и на вида, размера и основанието за реализиране на съответния доход.
Искането по чл. 137, ал. 1 от ДОПК и приложените към него документи се подават в териториалната дирекция на НАП по регистрацията на платеца на дохода (чл.139, ал.1 от ДОПК).
Когато доходът се реализира въз основа на договори с продължително действие или се реализира от едно и също лице на еднакво основание съгласно чл. 140, ал. 1 от ДОПК, искане за прилагане на СИДДО се подава еднократно. За всяка промяна на обстоятелствата по чл. 136 и чл. 138 от ДОПК чуждестранното лице е задължено на основание чл. 140, ал. 3 от ДОПК да уведоми териториалната дирекция в 30-дневен срок от настъпването на промяната.
На основание чл. 141, ал. 1 от ДОПК органите по приходите осъществяват контрол по прилагането на СИДДО, като извършват проверка или ревизия. Когато се извършва проверка, становище за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО се издава на чуждестранното лице в 60-дневен срок от подаване на искането по чл. 137, ал. 1 от кодекса. Копие от становището се изпраща и на платеца на дохода.
Когато чуждестранното лице не е изпълнило изискванията на чл. 136 - чл. 138 от ДОПК и не е отстранило непълнотите в 15-дневен срок от датата на поискване от органа по приходите, в съответствие с нормата на чл. 141, ал. 2 от ДОПК органите по приходите издават становище за липса на основания за прилагане на СИДДО. Непроизнасянето в 60-дневния срок от подаване на искането се смята за становище за наличие на основания за прилагане на СИДДО.
Изискванията за прилагане на СИДДО се смятат за изпълнени от момента на издаване на становището или от момента на непроизнасянето в 60-дневния срок. Когато във връзка с подадено искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК се извършва ревизия, в хода на която се установи, че са налице основания за прилагане на СИДДО, изискванията на чл.135, ал. 2 от ДОПК се смятат за изпълнени към момента на подаване на искането (чл. 141, ал. 3 от ДОПК).
В изпълнение на чл. 142, ал. 1-3 от ДОПК, когато платец начислява на чуждестранно лице доходи от източник в страната с общ размер до 500 000 лв. годишно, обстоятелствата по чл. 136 от ДОПК се удостоверяват пред платеца на дохода, като искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК не се подава. В тези случаи, когато общият размер на реализираните доходи надвиши 500 000 лв. в рамките на данъчната година, основанията за прилагане на СИДДО по отношение на общия размер на доходите се удостоверяват по реда на чл. 137 – чл. 139 от ДОПК.
След внасяне на данък основанията за прилагане на СИДДО по отношение на вече обложения доход се доказват по реда на чл. 129 от ДОПК.
Видно от изложеното до тук, за да се изрази становище за наличие или липса на основание за прилагане на СИДДО е необходима обективна преценка на редица факти и обстоятелства, подлежащи на удостоверяване по описания по-горе ред. Не е възможно без наличие на съответните доказателства да се прецени налице ли са действително основания за необлагане с данък при източника на доходи, изплатени на чуждестранно лице. Следователно, за да се приложи СИДДО следва да са налице условията по чл. 141, ал. 1-3 от ДОПК или дружеството да разполага с доказателства за наличие на обстоятелствата по чл. 136 от ДОПК в случаите по чл. 142 от същия кодекс.
Следва да се има предвид, че независимо от становището по чл. 141, ал. 1 от ДОПК и в случаите по чл. 142 от същия кодекс, законосъобразното прилагане на СИДДО подлежи на последващ контрол при извършване на ревизия, ако не е обжалвано самостоятелно (чл.141, ал.6 от ДОПК).


Пример 2:
Относно: данъчно третиране  на доходи от дивиденти на чуждестранно физическо лице от източник в България.    
Дружество „С” ООД е местно лице на България. По годишния финансов отчет за 2010 г. дружеството е реализирало печалба след данъчно облагане в размер на 2,2 млн. лв. Чуждестранно физическо лице, което е местно лице на Германия, притежава 60 на сто от дяловете в дружеството. Останалите 40 на сто от дяловете се притежават от българско физическо лице. Общото събрание на съдружниците, проведено през м. май 2011 г. е взело решение да се разпределят дивиденти на съдружниците в размер на 50 на сто от печалбата, а останалите 50 на сто да се капитализират. Във връзка с описаната фактическа постановка, да се определят данъчните задължения на местното и на чуждестранното физическо лице.

На основание чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облагат облагаемите доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на:
1.    местно или чуждестранно физическо лице от източник в България;
2.    местно физическо лице от източник в чужбина.
Съгласно чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ, ставката на данъка е 5 на сто за доходите по чл. 38, ал. 1. За чуждестранното физическо лице обаче ще се приложи данъчната ставка, която е предвидена в спогодбата. За целта се изисква становище от НАП.
1. Задължения по отношение на чуждестранното физическо лице:
Лицето притежава 60 на сто от дяловете на дружеството. Участието в печалбата за 2010 г. на това лице е в размер на 1320 хил. лв. Разпределеният дивидент за лицето е 50 на сто или 660 хил. лв.
На основание чл. 139 от ДОПК се подава искане по образец за издаване на становище за прилагане на СИДДО. В конкретния случай, предвид размера на дохода от дивидент (над 500 хил.лв.), основанията за прилагане на СИДДО се доказват пред НАП, а не пред предприятието. НАП е компетентна и преценява основанията за прилагане или неприлагане на спогодбата.
Съгласно чл. 10 от действащата през 2011 г. СИДДО с Германия, ако получателят на дохода има 10 % пряко участие в имуществото на платеца, то приложимата данъчна ставка е 5 %. Във всички останали случаи приложимата ставка е  15%.
Съгласно спогодбата, данъкът върху дивидента се изчислява върху брутния размер на дохода от дивидент и същият е в размер на 33 хил. лв. Този данък се удържа от лицето и се превежда на компетентната НАП в сроковете, установени в чл. 65, ал. 9 от ЗДДФЛ. Когато доходите по чл. 38, ал. 1 са в полза на лице, което е местно в държава, с която Република България има сключена СИДДО, данъкът се удържа и внася от предприятието – платец на дохода, в тримесечен срок от началото на месеца, следващ месеца на начисляването/изплащането на дохода, от вземането на решение за разпределяне на дивидент.
На лицето ще бъдат изплатени 627 хил. лв. (660 хил.лв.– 33 хил.лв.).
На основание чл. 55 от ЗДДФЛ, предприятието, платец на доход, удържало окончантелния данък за начислени/изплатени доходи на чуждестранни лица по глава шеста, декларира тези обстоятелства с данъчна декларация. Данъчната декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ, се подава в срок до края на месеца, следващ тримесечието на внасяне на данъка (чл. 56 ЗДДФЛ).                
2. Задължения по отношение на местното физическо лице:
Лицето притежава 40 на сто от дяловете на дружеството. Участието в печалбата за 2010 г. на това лице е в размер на 880 хил. лв. Разпределеният дивидент за лицето е 50 на сто или 440 хил. лв. Данъкът върху дивидента е в размер на 22 хил. лв. Нетната сума на дивидента е 418 хил. лв.
На основание чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ, данъкът се удържа и внася от предприятието – платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ месеца, през който е взето решение за разпределяне на дивидент. Доходите от дивиденти, изплатени на местни физически лица се декларират в справката по чл. 73 от ЗДДФЛ. Тези доходи се включват в справката за данъчната година, през която е взето решението за разпределяне на дивидента.

Сключени и приложими в България спогодби за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО към м. 11.2011 г. )  

1.    Австрия  (нова)    03.02.2011 г.     бр. 29 от 2011 г.
2.    Азербайджан    25.11.2008 г.    бр. 2 от 2009
3.    Армения     1.12.1995 г.     бр. 3 от 1996 г., изм. бр.5 от 2011 г.
4.    Албания     1.07.1999 г.     бр. 113 от 1999 г.
5.    Алжир    11.04.2005 г.    бр. 100 от 2006 г.
6.    Бахрейн (нова)    06.10.2010 г.    бр. 5 от 2011 г.
7.    Беларус     17.02.1998 г.     бр. 40 от 1998 г.
8.    Белгия     28.11.1991 г.     бр. 36 от 1993 г.
9.    Великобритания     1.01.1988 г.     бр. 8 от 1988 г., попр. бр.12 от 1988 г.
10.    Виетнам     4.10.1996 г.     бр. 90 от 1997 г.
11.    Германия  (нова)    25.01.2010 г.     бр. 41 от 2010 г.
12.    Грузия     1.07.1999 г.     бр. 14 от 2000 г.
13.    Гърция     22.01.2002 г.     бр. 33 от 2002 г.
14.    Дания     23.03.1989 г.     бр. 46 от 1989 г.
15.    Египет     11.05.2004 г.     бр. 60 от 2004 г.
16.    Естония    01.01.2009 г.    бр. 12 от 2009 г.
17.    Зимбабве     29.01.1990 г.     бр. 71 от 1995 г.
18.    Израел     31.12.2002 г.     бр. 6 от 2003 г.
19.    Индия     23.06.1995 г.     бр. 70 от 1995 г.
20.    Индонезия     25.05.1992 г.     бр. 37 от 1993 г., попр. бр.72 от 1993 г.
21.    Иран     29.06.2006 г.    бр. 100 от 2006 г.
22.    Ирландия     5.01.2001 г.     бр. 9 от 2001 г.
23.    Испания     14.06.1991 г.     бр. 11 от 1991 г.
24.    Италия     10.06.1991 г.     бр. 66 от 1991 г.
25.    Йордания    01.01.2009 г.    бр. 108 от 2008 г.
26.    Казахстан     24.07.1998 г.     бр. 106 от 1998 г.
27.    Канада     25.10.2001 г.     бр. 111 от 2001 г.
28.    Катар (нова)    23.12.2010 г.    бр. 7 от 2011 г.
29.    Кипър     3.01.2001 г.     бр. 14 от 2001 г.
30.    КНДР     7.01.2000 г.     бр. 65 от 2000 г.
31.    Китай     24.05.1990 г.     бр. 56 от 1990 г., изм. бр. 6 от 2003 г.
32.    Корея     22.06.1995 г.     бр. 60 от 1995 г.
33.    Кувейт     23.02.2004 г.     бр. 33 от 2004 г.
34.    Ливан     10.11.2001 г.     бр. 6 от 2003 г.
35.    Латвия     18.08.2004 г.     бр. 102 от 2004 г.
36.    Литва    27.12.2006 г. 01.01.2007 г.    бр. 13 от 2007 г.
37.    Люксембург     15.03.1994 г.     бр. 91 от 1994 г.
38.    Македония     24.09.1999 г.     бр. 113 от 1999 г.
39.    Малта     1.01.1988 г.     бр. 7 от 1988 г.
40.    Мароко     6.12.1999 г.     бр. 113 от 1999 г.
42.    Монголия     17.02.2003 г.     бр. 63 от 2003 г.
42.    Молдова     24.03.1999 г.     бр. 113 от 1999 г.
43.    Норвегия     1.04.1989 г.     бр. 48 от 1989 г.
44.    ОАЕ    16.01.2008 г. 01.01.2009 г.    бр. 1 от 2009 г.
45.    Полша     10.05.1995 г.     бр. 58 от 1995 г.
46.    Португалия     18.07.1996 г.     бр. 80 от 1996 г.
47.    Румъния     12.09.1995 г.     бр. 92 от 1995 г.
48.    Русия     8.12.1995 г.     бр. 3 от 1996 г.
49.    САЩ    15.02.2008 г.    бр. 5 от 2009 г.
50.    Сингапур     26.12.1997 г.     бр. 5 от 1998 г.
51.    Сирия     4.10.2001 г.     бр. 33 от 2002 г.
52.    Словакия     2.05.2001 г.     бр. 60 от 2001 г.
53.    Словения     04.05.2004 г.     бр. 60 от 2004 г.
54.    Тайланд     13.02.2001 г.     бр. 22 от 2001 г.
55.    Турция     17.09.1997 г.     бр. 123 от 1997 г.
56.    Узбекистан     21.10.2004 г.     бр. 105 от 2004 г.
57.    Украйна     3.10.1997 г.     бр. 111 от 1997 г.
58.    Унгария     7.09.1995 г.     бр. 93 от 1995 г.
59.    Финландия     21.04.1986 г.     бр. 40 т 1986 г.
60.    Франция     1.06.1988 г.     бр. 41 от 1988 г.

61.    Холандия     11.05.1994 г.     бр. 67 от 1995 г.

62.    Хърватска     30.07.1998 г.     бр. 106 от 1998 г.
63.    Чехия     2.07.1999 г.     бр. 113 от 1999 г.
64.    Швейцария     10.11.1993 г.     бр. 103 от 1993 г.
65.    Швеция     28.12.1989 г.     бр. 45 от 1989 г.
66.    ЮАР     27.10.2004 г.     бр. 105 от 2004 г.
67.    Югославия     10.01.2000 г.     бр. 58 от 2000 г.
68.    Япония     8.08.1991 г.     бр. 42 от 1993 г.

МЕТОДИ ЗА ПРЕМАХВАНЕ НА ДВОЙНОТО ДАНЪЧНО ОБЛАГАНЕ,  ПРИЛОЖИМИ В БЪЛГАРИЯ,  СЪГЛАСНО СКЛЮЧЕНИТЕ СИДДО ПО ОТНОШЕНИЕ НА ПЕЧАЛБИТЕ И ДОХОДИТЕ, РЕАЛИЗИРАНИ ОТ БЪЛГАРСКИ МЕСТНИ ЛИЦА В ЧУЖБИНА

Държава Печалба от място на стопанска дейност Дивиденти Лихви Авторски и лицензионни възнаграждение Възнаграждения за техн. услуги Всички останали доходи
1
2
3
4
5
6
7

  
1.    АВСТРИЯ              ОП      БВЗ        БВЗ                БВЗ              БВЗ*                      ОП;БВЗ
2.    АЗЕРБАЙДЖАН     ОП       ДК        ДК                  ДК                БВЗ                       ОП;БВЗ
3.    АРМЕНИЯ             ОП       ДК        ДК                  ДК                БВЗ                       ОП;БВЗ
4.    АЛБАНИЯ             ДК       ДК        ДК                  ДК                БВЗ                      ДК;ОП;БВЗ
5.    АЛЖИР                ДК       ДК        ДК                  ДК                БВЗ                      ДК;ОП;БВЗ
6.    БЕЛАРУС              ДК       ДК        ДК                  ДК                БВЗ                      ДК;ОП;БВЗ
7.    БЕЛГИЯ                ОП      ДК         ДК                  ДК                ДК*                        ОП;БВЗ
8.    ВЕЛИКОБРИТАНИЯ ОП     ДК         БВЗ                 БВЗ              БВЗ*                      ОП;БВЗ
9.    ВИЕТНАМ             ДК      ДК          ДК                 ДК                ДК**                    ДК;ОП;БВЗ
10.    ГЕРМАНИЯ          ОП      ДК         БВЗ                ДК                БВЗ                         ОП;БВЗ
11.    ГРУЗИЯ               ДК      ДК         ДК                  ДК                БВЗ                      ДК;ОП;БВЗ
12.    ГЪРЦИЯ              ОП      ДК         ДК                  ДК                БВЗ                         ОП;БВЗ
13.    ДАНИЯ               ОП      ДК         БВЗ                БВЗ               БВЗ                          ОП;БВЗ
14.    ЕГИПЕТ              ОП      ДК         ДК                 ДК                БВЗ                           ОП;БВЗ
15.    ЕСТОНИЯ            ОП     ДК         ДК                  ДК                БВЗ                          ОП;БВЗ
16.    ЗИМБАБВЕ           ОП     ДК         ДК                 ДК                ДК**                         ОП;БВЗ
17.    ИЗРАЕЛ              ОП      ДК         ДК                 ДК                ДК*                           ОП;БВЗ
18.    ИНДИЯ               ОП      ДК         ДК                 ДК                ДК**                       ДК;ОП;БВЗ
19.    ИНДОНЕЗИЯ       ОП      ОП         ДК                 ДК                БВЗ                            ОП;БВЗ
20.    ИРАН                 ОП      ДК         ДК                 ДК                БВЗ                            ОП;БВЗ
21.    ИРЛАНДИЯ         ОП      ДК         ДК                 ДК                БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
22.    ИСПАНИЯ           ОП      ДК         БВЗ               БВЗ                БВЗ                           ОП;БВЗ
23.    ИТАЛИЯ             ОП      ДК         БВЗ               ДК                 БВЗ                           ОП;БВЗ
24.    ЙОРДАНИЯ         ДК      ДК         ДК                 ДК                 БВЗ                        ДК;ОП;БВЗ
25.    КАЗАХСТАН        ДК      ДК         ДК                 ДК                 ДК*                        ДК;ОП;БВЗ
26.    КАНАДА             ОП     ДК         ДК                 ДК                 БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
27.    КИПЪР               ДК      ДК         ДК                ДК                  ДК*                        ДК;ОП;БВЗ
28.    КИТАЙ              ОП      ДК         ДК                ДК                  БВЗ                            ОП;БВЗ
29.    КОРЕЯ               ОП      ДК         ДК                ДК                  ДК*                           ОП;БВЗ
30.    КОРЕЙСКА НДР  ДК       ДК         ДК                ДК                  ДК**                      ДК;ОП;БВЗ
31.    КУВЕЙТ             ОП     БВЗ/ДК    ДК                ОП                  БВЗ                          ОП;БВЗ
32.    ЛАТВИЯ             ОП      ДК         ДК                ДК                  БВЗ                          ОП;БВЗ
33.    ЛИВАН              ДК       ДК         ДК                ДК                  БВЗ                        ДК;ОП;БВЗ
34.    ЛИТВА              ОП     БВЗ/ДК    ДК                ДК                  БВЗ                           ОП;БВЗ
35.    ЛЮКСЕМБУРГ     ОП       ДК        ДК                ДК                  ДК*                           ОП;БВЗ
36.    МАКЕДОНИЯ       ДК       ДК        ДК                ДК                  БВЗ                        ДК;ОП;БВЗ
37.    МАЛТА              ОП      БВЗ       БВЗ               ПДК                ПДК*                         ОП;БВЗ
38.    МАРОКО            ОП       ДК        ДК                ДК                 БВЗ                            ОП;БВЗ
39.    МОЛДОВА          ДК       ДК        ДК                ДК                 БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
40.    МОНГОЛИЯ         ДК      ДК        ДК                ДК                  БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
41.    НОРВЕГИЯ         ОП       ДК        БВЗ              БВЗ                 БВЗ*                            ОП;БВЗ
42.    ОАЕ                  ОП       ДК         ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
43.    ПОЛША              ОП       ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
44.    ПОРТУГАЛИЯ      ОП       ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
45.    РУМЪНИЯ           ОП       ДК         ДК              ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
46.    РУСИЯ               ДК        ДК         ДК              ДК                  ДК*                             ДК;БВЗ
47.    СИНГАПУР         ОП        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
48.    СИРИЯ               ДК        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
49.    СЛОВАКИЯ         ДК        ДК        ДК               ДК                  ДК**                       ДК;ОП;БВЗ
50.    СЛОВЕНИЯ        ОП        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
51.    САЩ                 ОП        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
52.    ТАЙЛАНД          ДК        ДК        ДК               ДК                  ДК                              ДК;БВЗ
53.    ТУРЦИЯ             ДК        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ДК;БВЗ
54.    УЗБЕКИСТАН      ДК        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
55.    УКРАЙНА          ОП         ДК       ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
56.    Унгария            ОП        ДК        ДК               ДК                  БВЗ                             ОП;БВЗ
57.    ФИНЛАНДИЯ     ОП       ПДК       БВЗ          ПДК;БВЗ              БВЗ                             ОП;БВЗ
58.    ФРАНЦИЯ          ОП       ДК        БВЗ              ДК                  ДК*                             ОП;БВЗ
59.    ХОЛАНДИЯ        ОП       ДК        БВЗ           БВЗ*** (ДК)        БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
60.    ХЪРВАТСКА        ДК       ДК        ДК               БВЗ                  БВЗ                        ДК;ОП;БВЗ
61.    ЧЕХИЯ               ДК        ДК        ДК              ДК                   БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
62.    ШВЕЙЦАРИЯ      ОП        ОП       ДК            БВЗ*** (ДК)        БВЗ                           ОП;БВЗ
63.    ШВЕЦИЯ            ОП        ДК        БВЗ             ДК                   БВЗ                           ОП;БВЗ
64.    ЮАР                 ОП        ДК        ДК              ДК                   БВЗ                            ОП;БВЗ
65.    ЮГОСЛАВИЯ      ДК        ДК        ДК              ДК                   БВЗ                         ДК;ОП;БВЗ
66.    ЯПОНИЯ    ОП    ОП    ДК    ДК    БВЗ    ОП;БВЗ 

Л Е Г Е Н Д А:   ОП - освобождаване с прогресия; ДК - обикновен данъчен кредит; ПДК   -   пълен данъчен кредит; БВЗ  - българско вътрешно законодателство.
* -- в тези СИДДО, техническите услуги са изрично дефинирани, като видът и съдържанието им е различно в отделните спогодби – виж конкретния текст на СИДДО.
** -- доходи на лица, които не са в трудови правоотношения с платеца, за предоставени услуги от управленски, технически или консултантски характер – виж конкретния текст на СИДДО.
*** --  тези доходи не се облагат при източника, (независимо от регламентираната данъчна ставка от 5%), а само в държавата на  местното лице, до въвеждане на данъчна ставка при източника във вътрешното законодателство на Холандия, съответно на Швейцария - виж съответните Протоколи към СИДДО.

 

Иванка Силвестрова д.е.с.

Регистриран одитор